Wet DBA: fiscus gaat handhaven, maar waarop?

Eerder deze maand het de Belastingdienst het Handhavingsplan arbeidsrelaties tranche 2024 gepubliceerd. Daarin staat dat de Belastingdienst dit jaar op weg is naar opheffing van het handhavingsmoratorium. Vanaf 2025 gaat de fiscus dat daadwerkelijk handhaven op arbeidsrelaties.

Onderscheid zelfstandige en werknemer

Dat komt erop neer dat wordt beoordeeld of een arbeidsrelatie kwalificeert als zelfstandige arbeid of als een dienstbetrekking. Voor veel partijen is het dus belangrijk om te weten wat het onderscheid is tussen een zelfstandige en de werknemer in loondienst. In het ‘handhavingsplan arbeidsrelaties’[1] heeft de Belastingdienst de weg naar handhaving uitgewerkt. Het moment waarop de handhaving na 8 jaar niet-handhaven wordt hervat, is opmerkelijk omdat er nog steeds geen duidelijk onderscheid valt te maken tussen een zelfstandige en een werknemer. Het is ook maar de vraag of zo’n onderscheid überhaupt haalbaar is. Het Handhavingsplan biedt geen duidelijkheid over de toe te passen criteria. We moeten dan ook te rade gaan bij de huidige jurisprudentie.

Deliveroo-arrest

In de praktijk werd lang uitgekeken naar een arrest van de Hoge Raad in de zaak van de Deliveroo-bezorgers. De Hoge Raad heeft in het Deliveroo-arrest van 24 maart 2023 expliciet overwogen in dat arrest niet over te gaan tot rechtsontwikkeling omdat de Europese en Nederlandse wetgever bezig zijn met vragen over een duidelijkere afbakening tussen de zelfstandige en de werknemer in loondienst. Toch geeft de Hoge Raad wel algemene rechtsregels waardoor het arrest aanknopingspunten biedt voor de praktijk. Dat blijkt ook uit het feit dat dit inmiddels door feitenrechters wordt toegepast. De Hoge Raad stelt voorop dat alle omstandigheden van het geval relevant zijn en dat de feitelijke uitvoering relevant is en niet de tekst van de overeenkomst.

Als omstandigheden die van belang kunnen zijn noemt de Hoge Raad:

• de aard en duur van de werkzaamheden;
• de wijze waarop de werkzaamheden en de werktijden worden bepaald;
• de inbedding van het werk en degene die de werkzaamheden verricht in de organisatie en de bedrijfsvoering van degene voor wie de werkzaamheden worden verricht;
• het al dan niet bestaan van een verplichting het werk persoonlijk uit te voeren;
• de wijze waarop de contractuele regeling van de verhouding van partijen tot stand is gekomen;
• de wijze waarop de beloning wordt bepaald en waarop deze wordt uitgekeerd, de hoogte van deze beloningen, en de vraag of degene die de werkzaamheden verricht daarbij commercieel risico loopt.

Vervolgens overweegt de Hoge Raad dat het ook van belang kan zijn of degene die de werkzaamheden verricht zich in het economisch verkeer als ondernemer gedraagt of kan gedragen, bijvoorbeeld bij het verwerven van een reputatie, bij acquisitie, wat betreft fiscale behandeling zoals ondernemerschap voor de btw en/of de inkomstenbelasting, het aantal opdrachtgevers voor wie hij werkt of heeft gewerkt en de duur waarvoor hij zich doorgaans aan een bepaalde opdrachtgever verbindt. 

Lees ook: Uitspraak zaak Deliveroo: Hoge Raad laat het aan politiek om meer duidelijkheid te scheppen over schijnzelfstandigheid

Consultatiewetsvoorstel

Vervolgens is in het najaar van 2023 het consultatiewetsvoorstel Wet Verduidelijking Beoordeling Arbeidsrelaties en Rechtsvermoeden (VBAR) verschenen. Daarop zijn maar liefst 1111 reacties gekomen. Dat zegt in ieder geval genoeg over de vraag in hoeverre de problematiek van de afbakening van de arbeidsrelaties leeft. Met het wetsvoorstel wordt getracht de huidige jurisprudentie te verduidelijken door artikel 7:610 BW als volgt aan te passen:

“Van arbeid verrichten in dienst van een werkgever als bedoeld in het eerste lid is sprake indien:

1. de arbeid wordt verricht onder werkinhoudelijke aansturing door de werkgever, of;
2. de arbeid of de werknemer organisatorisch zijn ingebed in de organisatie van de werkgever, en;
3. de werknemer de arbeid niet voor eigen rekening en risico verricht.”

De werkinhoudelijke aansturing en inbedding in de organisatie worden als belangrijke factoren genoemd voor het aannemen van een dienstbetrekking. Daartegenover worden zelfstandigheid en ondernemerschap als belangrijke factoren voor zelfstandigheid genoemd. In de brief van 16 februari 2024 aan de Eerste Kamer staat dat naar aanleiding van de internetconsultatie de rol van de organisatorische inbedding en van zelfstandig ondernemerschap nader wordt bezien. Het is dan ook op dit moment onduidelijk hoe de toekomstige wetgeving eruit komt te zien.

Lees ook: Invoerdatum zzp-wet onder druk

Handhaving door de Belastingdienst

Dan gaan we terug naar de handhaving door de Belastingdienst vanaf 2025. De Belastingdienst is al enige tijd bezig met het uitbreiden van de handhavingsteams arbeidsrelaties. Tot op heden mag er slechts worden opgetreden bij kwaadwillendheid of nadat een aanwijzing is gegeven. Vanaf 2025 wordt dat anders. Dan gaat de Belastingdienst beoordelen of een arbeidsrelatie met een zelfstandige kwalificeert als een arbeidsrelatie met een werknemer. Aangezien er nog geen nieuwe wet is, zal de Belastingdienst toetsen aan de huidige wet en jurisprudentie waardoor het Deliveroo-arrest relevant is. De criteria voor de beoordeling of sprake is van een zelfstandige of een werknemer in loondienst zijn nog net zo onduidelijk als voorheen. Toch gaat de Belastingdienst handhaven. Dat gaat ongetwijfeld tot discussies leiden tussen de opdrachtgever en opdrachtnemer enerzijds en de Belastingdienst anderzijds. Het is voor zowel opdrachtgevers als opdrachtnemers dan ook belangrijk goed voorbereid te zijn op een dergelijke controle. De opdrachtnemer kan met name de focus op zijn of haar ondernemerschap leggen, zoals door middel van acquisitie, ondernemersrisico, btw-ondernemerschap, verzekeringen, of het aangaan van een overeenkomst vanuit een B.V., et cetera.

Kan de Belastingdienst wel handhaven zolang de Belastingdienst zélf gebruik maakt van zzp’ers die wellicht niet aan de voorwaarden daarvoor voldoen? Ik meen van niet.

Naheffingen loonheffingen opleggen?

De vraag is natuurlijk of het zover komt dat daadwerkelijk naheffingen loonheffingen worden opgelegd. Kan de Belastingdienst wel handhaven zolang de Belastingdienst zélf gebruik maakt van zzp’ers die wellicht niet aan de voorwaarden daarvoor voldoen? Ik meen van niet. En kan de Belastingdienst wel handhaven als de criteria zo onduidelijk zijn? Moet de Belastingdienst willen handhaven op het verschil tussen werknemer en zelfstandige? Volgens mij is dit vechten tegen de bierkaai. Het zou beter zijn als de overheid de door de Belastingdienst aangeduide ‘lijn 1’ waarbij de verschillen tussen werknemer en ondernemer worden verkleind verder vervolgt. De Belastingdienst wil juist in tijden van een krappe arbeidsmarkt gaan handhaven op basis van vage criteria terwijl de opdrachtgevers en opdrachtnemers in veel gevallen graag voor zelfstandige arbeid kiezen. Dat lijkt mij niet de juiste route.

Wees goed voorbereid

Maar als de Belastingdienst gaat handhaven, is het belangrijk om goed voorbereid te zijn. De Belastingdienst schrijft graag in gesprek te gaan met opdrachtgevers en actief samen te willen werken met de markt. Ook kan een controle of boekenonderzoek worden gestart. Het is belangrijk zo’n gesprek goed voor te bereiden zodat wordt voorkomen dat onjuiste informatie wordt verstrekt of informatie wordt verstrekt die volgens de belastingwet niet hoeft te worden verstrekt. Mijn verwachting is overigens dat de Belastingdienst in de aanloop naar 2025 al in beeld heeft bij welke opdrachtgevers een controle zal worden uitgevoerd. In het Handhavingsplan arbeidsrelaties, tranche 2024 staat dat de Belastingdienst bij een constatering van een onjuiste kwalificatie van de arbeidsrelatie in alle gevallen correctieverplichtingen en naheffingsaanslagen kan opleggen, eventueel met boetes. Tussen haakjes staat vanaf 1 januari 2025. Ik ga er dan ook vanuit dat over eerdere jaren geen naheffingsaanslagen, correctieverplichtingen of boetes kunnen worden opgelegd. Anders zou het handhavingsmoratorium dat nu nog geldt een wassen neus zijn. Daarnaast meen ik dat boetes niet snel aan de orde kunnen komen gelet op de onduidelijke criteria waaraan wordt getoetst. Het opzettelijk of grofschuldig afdragen van te weinig loonheffingen kan dan doorgaans niet worden bewezen.

Het standpunt van de Belastingdienst dat sprake is van loon uit dienstbetrekking heeft niet alleen fiscale gevolgen voor de opdrachtgever. Voor de opdrachtnemer heeft dit gevolgen voor de inkomstenbelasting en omzetbelasting. Overigens meent de Belastingdienst ten onrechte dat tijdens het handhavingsmoratorium wel bij de opdrachtnemer kan worden gehandhaafd. Daarmee omzeilt de Belastingdienst mijns inziens het handhavingsmoratorium.

De Belastingdienst heeft het startschot voor handhaving gegeven. Het is nu aan de praktijk om zich daarop voor te bereiden waarbij het belangrijk is goed op de hoogte te zijn van de fiscale verplichtingen maar ook van de grenzen die daarbij gelden. 

Lees ook: Handhaving Wet DBA, het gaat echt gebeuren (blog Boris Emmerig, Holla Legal & Taks)

Auteur: Angelique Perdaems (Hertoghs advocaten)